Steuerberater

Jörn-Uwe Gosch, Steuerberater, Steuerberater aus Krempe
Jörn-Uwe Gosch
Steuerberater
25361 Krempe
Robert Hampe, Steuerberatung, Steuerberater aus Barntrup
Robert Hampe
Steuerberatung
32683 Barntrup
Herr Dipl.-Fw.(FH) Steuerberater Jens Wiediger, CLOSTERMANN & WIEDIGER Steuerberater, Steuerberater aus Ratingen
Herr Dipl.-Fw.(FH) Steuerberater Jens Wiediger
CLOSTERMANN & WIEDIGER Steuerberater
40882 Ratingen
27.10.2011

Umsatzsteuer bei Reihengeschäften, Kettengeschäften (Teil II)

Hamburg : Zuordnung der
bewegten Lieferung, Lieferortbestimmung, Steuerbefreiung und
Gestaltungsmöglichkeiten

Der Begriff Kettengeschäft wird synonym mit dem Begriff
Reihengeschäft verwendet. Gemeint sind Handelsgeschäfte mit einem oder mehreren
Zwischenhändlern. Der Gesetzestext lautet:

Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand
Umsatzgeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder
Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die
Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen
zuzuordnen.? (§ 3 Abs. 6 S. 5 UStG)

Der
Gesetzestext macht deutlich, dass begrifflich zwischen

Lieferungen (Umsatzgeschäft) und Warenbewegungen unterschieden wird.  Der EuGH (EuGH Urteil vom 06.04.2006 -
C-245/04) konkretisiert dies und beschreibt das Reihengeschäft als mehrere aufeinander folgende Lieferungen
mit nur einer Warenbewegung
.  Bei der
umsatzsteuerlichen Beurteilung der Umsatzgeschäfte (Lieferungen) wird hinsichtlich
der steuerlichen Ortzurechnung und der Möglichkeit der Steuerbefreiung zwischen
dem Vorliegen einer bewegten oder einer unbewegten Lieferung unterschieden.



Erfolgt eine Leistungsortzurechnung außerhalb der BRD, können
sich Registrierungspflichten deutscher Unternehmer im Ausland ergeben.
Hinsichtlich einer möglichen Steuerbefreiung ist zu berücksichtigen, dass
lediglich die bewegte Lieferung eine steuerbefreite innergemeinschaftliche bzw.
Ausfuhrlieferung sein kann.


Lieferortbestimmung

Ist
die
bewegte Lieferung im Reihengeschäft bestimmt, ist deren umsatzsteuerlicher
Ort der Ort des
Beginns der Beförderung bzw.
Versendung (§ 3 Abs. 6 UStG).

Bei
den anderen Lieferungen handelt es sich um
unbewegte Lieferungen. Liegt das
zu beurteilende Handelsgeschäft in der Lieferkette
vor
der bewegten Lieferung,
ist der Ort der unbewegten Lieferung am Ort des Beginns
der Beförderung
. Bei unbewegten Lieferungen, die der
bewegten Lieferung folgen
, ist der Ort dieser Lieferung am Ende
der Warenbewegung
. (§ 3 Abs. 7 UStG)




Damit
ist die Lieferung eines an der Lieferkette beteiligten Unternehmers
entweder
am Abgangsort
der Warenbewegung oder an dessen Ende steuerbar.
Liegen beide Orte nicht im Inland, muss der deutsche Unternehmer untersuchen,
ob eine Registrierung für umsatzsteuerliche Zwecke im Ausland notwendig wird.

Steuerbefreiung

Die
innergemeinschaftlichen Lieferungen wie auch die Ausfuhrlieferungen sind von
der Umsatzsteuer befreit. Diese Steuerbefreiung kann nur einer bewegten
Lieferung zugerechnet werden (EuGH Urteil EMAG s.o.). Für die Steuerbefreiung
gelten die allgemeinen Grundsätze. Hiernach sind der Beleg- und der
Buchnachweis zu führen.

In
diversen Urteilen hat sich der EuGH zum Nachweis der steuerfreien
innergemeinschaftlichen Lieferung geäußert. Anknüpfungspunkt ist im Wesentlichen
der Nachweis des physischen Verbringens von einem Unternehmer in einem Mitgliedsstaat
der EU zu einem Unternehmer in einem anderen Mitgliedstaat der EU. Hierzu ist
die Abfrage der Umsatzsteueridentifikationsnummer (online: www.bzst.de) des Leistungsempfängers
als auch das Vorliegen der Frachtpapiere notwendig. Aktuell hat sich der
Bundesfinanzhof (BFH vom 04.05.2011, XI R 10/09) zum Nachweis der
Steuerfreiheit durch Vorlage von CMR-Papieren geäußert. Hiernach reicht die
Vorlage der CMR-Papiere bei Abholung der Ware für den Nachweis der Beförderung
über die Grenze aus, wenn auf dem CMR Papier die empfangende Stelle angegeben
ist. Dies soll auch gelten, wenn der Empfang der Ware im Ausland nicht
quittiert wird. Damit wurden nunmehr die Nachweispflichten für Unternehmer bei
Vornahme von innergemeinschaftlichen Reihengeschäft weiter klargestellt.
Beauftragt ein mittlerer Unternehmer im Reihengeschäft den Spediteur mit der
Abholung der Ware beim ersten Unternehmer, kann der an ihn liefernde
Unternehmer die Lieferung steuerfrei stellen, wenn diesem zum Nachweis der
Beförderung in ein anderes EU-Land die CMR-Papiere vorgelegt werden.

Daneben
ist das Vorliegen der Voraussetzungen für die Anwendung der Sonderregelung zum
innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäft in jedem Einzelfall zu prüfen.

Gestaltungsmöglichkeiten

Der
Unternehmer muss prüfen, ob er durch geeignete Maßnahmen Einfluss auf die
Zuordnung des Lieferorts nehmen kann, oder ob er die Steuerbefreiung der
eigenen Lieferung erhalten bzw. vermeiden kann. Als letztes Gestaltungsinstrument
kann die Vermeidung des Vorliegens eines Reihengeschäfts angeführt werden.

Zur
Umgehung von ausländischen Registrierungspflichten (administrative Kosten) ist
zu prüfen, ob der Ort der eigenen Lieferung in das Inland, bzw. bei
Ausfuhrlieferungen in nichtsteuerbare Freihandelszonen verlegt werden kann. Einerseits
kann die Beauftragung des Spediteurs durch den ?richtigen? Unternehmer in der
Kette erfolgen. Andererseits kann durch Übergabe der Frachtpapiere durch den
Transport beauftragenden Unternehmer an den Lieferanten die Zuordnung der
bewegten Lieferung beeinflusst werden. Hierdurch kann die Ortszurechnung der eigenen
unbewegten Leistung (der bewegten Lieferung vor- bzw. nachgelagert) beeinflusst
werden.

Mit
der Überreichung der Frachtpapiere durch den den Transport beauftragenden
Unternehmer an dessen Lieferanten, kann die an ihn gerichtete Lieferung als
bewegte Lieferung steuerfrei gestellt werden. Hieraus können sich für den
Unternehmer Liquiditätsvorteile ergeben, da die Umsatzsteuer auf den
Wareneinkauf nicht bis zur Anrechnung im Rahmen der Umsatzsteueranmeldung
vorzufinanzieren ist. Daneben ist durch diese Zuordnung nicht der Unternehmer
selbst für den Nachweis der Umsatzsteuerfreiheit verantwortlich, da dieser eine
steuerpflichtige Lieferung durchführt.

 Wir
beraten unsere Mandanten bei der Ausübung möglicher Gestaltungsmöglichkeiten
zur Optimierung der steuerlichen Ortszurechnung ihrer Lieferungen. Daneben sind
wir behilflich bei der Registrierung der Unternehmen im EU-Ausland und  übernehmen fallweise die im Ausland
anfallenden Deklarationspflichten. Soweit erforderlich, schalten wir hierzu mit
uns kooperierende ausländische Berufsträger ein.

Heidrich & Müller-Hansen
Partnerschaftsgesellschaft Steuerberatungsgesellschaft, Hamburg

www.hmh-steuerberatung.de

E-Mail:
info@hmh-steuerberatung.de,

Tel: 040 7200 7409 0


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